О порядке установления и доказывания факта умышленной неуплаты или неполной уплаты налогов и сборов

О порядке установления и доказывания факта умышленной неуплаты или неполной уплаты налогов и сборов

 Министерство финансов РФ опубликовало методические рекомендации по установлению в ходе налоговых проверок обстоятельств, свидетельствующих об умысле в действиях должностных лиц налогоплательщика, направленном на неуплату налогов (сборов), в том числе и для изучения организациями – участниками индустрии морского и речного транспорта (Письмо от 13.07.2017 N ЕД-4-2/13650@, далее – Методические рекомендации).

В соответствии с ч. 3 ст. 122 НК РФ умышленная неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, либо неправильного исчисления налога или других неправомерных действий / бездействий, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 129.3 и ст. 129.5 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 40% от неуплаченной суммы налога.

 Министерство финансов РФ разъясняет, что неуплата или неполная уплата налога может быть как виновной (результатом умышленных действий или действий, совершенных по неосторожности), так и невиновной. Например, непреднамеренная арифметическая (техническая) ошибка при исчислении налога не имеет признака виновности.

Лицо, совершившее нарушение, признается совершившим его по неосторожности, если оно не осознавало противоправного характера своих действий / бездействий, либо вредного характера последствий, возникших в результате, хотя должно было и могло это осознавать. К таковым относятся ошибки по причине низкой квалификации либо временной нетрудоспособности бухгалтера организации. 

Примером умышленных действий, влекущих применение налоговой ответственности в виде штрафа 40% от неуплаченных сумм, предусмотренной ч. 3 ст. 122 НК РФ, является:

-           построение искаженных, искусственных договорных отношений;

-           имитация реальной экономической деятельности подставных лиц (фирм-однодневок);

-           искусственное «дробление» бизнеса с целью сохранения или получения статуса плательщика налога по специальному налоговому режиму;

Уклонение от уплаты налогов и сборов возможно только с прямым умыслом с целью полной или частичной их неуплаты (п. 8 Постановления Пленума ВС РФ от 28.12.2006 N 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления» (далее - Постановление N 64)). Согласно ч. 2 ст. 110 НК РФ, налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий / бездействий, желало, либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий / бездействий. Умысел может быть доказан совокупностью обстоятельств совершения налогового правонарушения в их единстве, взаимосвязи и взаимозависимости. Подлежат установлению цели и мотивы, которые преследовались конкретным лицом при совершении противоправных действий.

 Наличие вины и умысла может быть доказано как прямыми, так и косвенными доказательствами:

• показания свидетелей;
• наличие изъятых документов, раскрывающих фактические намерения лица и их реализацию (записи, документы и (или) файлы «черной бухгалтерии»);
• видео- и аудиозаписи;
• результаты прослушивания телефонных и иных переговоров.

 Далее, суды выявляют вину, установив отсутствие случайностей в ряде случившихся и установленных налоговым органом событий и действий, имеющих отношение к обстоятельствам совершенного правонарушения. Ряд неслучайных действий, пусть и якобы независимых лиц должен быть подчинен единой воле и приводить к противоправному результату.

Учитывая норму ч. 4 ст. 110 НК РФ, в рамках налогового контроля подлежит обязательному исследованию вопрос о конкретных должностных лицах организации, в результате действий которых совершено налоговое правонарушение: руководитель организации-налогоплательщика, главный бухгалтер, а равно иные лица, если они были специально уполномочены организацией на совершение действий по ведению и предоставлению налоговой отчетности.

Особой оценке налоговым органом подлежат «нетипичные» договоры, проведение отдельных операций не в соответствии с внутренними правилами компании, оформление отдельных операций «доверенными» лицами руководства, отсутствие информации об отдельных операциях у лиц, обычно ответственных за их оформление.

Дополнительно, подлежат исследованию пояснения налогоплательщика, а так же лиц, уполномоченных им на совершение действий. В рамках исследования устанавливаются противоречия и реально виновные лица.

 К поведению, также имеющему доказательственное значение, относятся:

• попытки уничтожить следы правонарушения;
• поведение, которое направлено на уклонение от ответственности;
• использование «плодов» правонарушения;
• наличие в помещении организации-налогоплательщика печатей фирмы-однодневки, бланков аффилированных организаций и другие следы создания фиктивного документооборота;
• отражение в учете фиктивного движения товаров;
• невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, местонахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;
• отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, а также денежных ресурсов;
• учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды;
• совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Приложение №1 и №2 к Методическим рекомендациям устанавливают перечень вопросов, подлежащих обязательному выяснению у руководителей и сотрудников компании, в отношении которой проводится проверка.

 Основываясь на вышеизложенном, при выборе оптимальной схемы налогообложения и распределения налогового бремени участникам индустрии морского и речного транспорта рекомендуется обращать особое внимание на подтверждение и прозрачность совершаемых сделок, правильное определение подлежащих применению налоговых льгот, а так же рекомендуется отказ от совершения преднамеренных действий, которые способны привести к уклонению от уплаты налогов.

Старший партнер Жданова Виктория Дмитриевна

© Адвокатское бюро Санкт-Петербурга «Инмарин», 2017